Tema 2 Obiectul de studiu al contabilitatii

2.1. Noţiuni de bază privind obiectul contabilităţii

2.2. Patrimoniul entităţii. Bunurile economice şi sursele de finanţare

2.3. Noţiuni privind veniturile şi cheltuielile

2.4. Faptele economice şi caracteristica lor

2.1. Noţiuni de bază privind obiectul contabilităţii

Definirea obiectului de studiu al unei ştiinţe precizează fenomenele care constituie conţinutul şi sfera de acţiune a ştiinţei respective. Prin aceasta se poate stabili poziţia unei ştiinţe în cadrul sistemului ştiinţelor şi utilitatea sa în procesul cunoaşterii. Prima definiţie dată contabilităţii, implicit obiectului sau de studiu, aparţine lui Luca Paciolo, în lucrarea "Tratat de contabilitate în partidă dublă", apărută la Veneţia în anul 1494. Autorul prezintă ca obiect al contabilităţii: ,,tot ceea ce după părerea negustorului îi aparţine pe lume precum şi toate afacerile, mari şi mărunte, în ordinea în care au avut loc“.

Obiectul contabilităţii răspunde la întrebarea ce studiază contabilitatea sau care este „materia” ce se înregistrează în contabilitate. Obiectivul contabilităţii se referă la scopul urmărit, de a furniza informaţii utile factorilor de decizie.

Deci, contabilitatea a apărut din nevoia de a răspunde în plan informaţional şi decizional la problematica gestionării mişcărilor de valori economice autonomizate pe persoane fizice sau juridice. Pe măsura dezvoltării activităţii economice s-au emis teorii, opinii, concepţii privind obiectul de studiu al contabilităţii. Doctrinele contabilităţii conţin numeroase puncte de vedere privind obiectul acestei ştiinţe. Ca în orice domeniu, aceste opinii au fost numeroase şi contradictorii.

Obiectul contabilităţii îl constituie reflectarea în etalon monetar a patrimoniului aflat în gestiunea entităţilor, a mişcării şi transformării lui ca urmare a operaţiilor economice şi a rezultatelor obţinute. În definirea obiectului contabilităţii se porneşte de la categoria economică, juridică şi financiară de patrimoniu.

2.2. Patrimoniul entităţii. Bunurile economice şi sursele de finanţare

Una din condiţiile fundamentale pentru înfiinţarea persoanei juridice o constituie existenţa unui patrimoniu. Această precizare expresă a legii are în vedere capitalul ca garanţie şi suport de credibilitate în raport cu ceilalţi parteneri din lumea afacerilor. Patrimoniul reprezintă o unitate sintetică de structură, o entitate autonom constituită, distinctă atât de persoana căreia îi aparţine, cât şi faţă de fiecare element din care este compus. Orice element component al patrimoniului îndeplineşte o dublă funcţie:

• componentă a întregului, calitate care îl integrează în structura şi funcţiile întregului;
• entitate de sine stătătoare, însuşire care permite delimitarea în anumite circumstanţe a fiecărei părţi faţă de întreg.

Patrimoniul este definit ca totalitatea drepturilor şi obligaţiilor pecuniare, aparţinând unei persoane fizice sau juridice împreună cu bunurile la care se referă. Patrimoniul poate deveni obiect de studiu al contabilităţii numai în cazul în care el este investit, adică utilizat în activitatea economică în vederea obţinerii de bunuri şi servicii destinate vânzării, cumpărării, ori în activităţi administrative şi social – culturale prin care se satisfac necesităţi reale ale entităţii.

Forma de prezentare a patrimoniului în contabilitate este aceea a unei balanţe cu două părţi egale, Bilanţul contabil. În mod convenţional, partea din stânga egalităţii poate fi denumită patrimoniu economic, iar cea din dreapta egalităţii, patrimoniu juridic. Deci, egalitatea generalizatoare este:

=

Literatura de specialitate prezintă numeroase interpretări şi variante în definirea şi analiza patrimoniului ca obiect al contabilităţii. În general, noţiunea de patrimoniu are conţinut juridic, economic, administrativ şi financiar.

Din punct de vedere juridic, patrimoniul reprezintă un complex de elemente care formează pe de o parte, bunurile economice ale unei entităţi şi, pe de altă parte drepturile şi obligaţiile cu valoare economică ale aceleiaşi entităţi.

Bunurile economice reprezintă obiectul relaţiilor de drepturi şi obligaţii şi formează substanţă materială a patrimoniului. Componentă a patrimoniului, bunurile economice au o determinare existenţială şi una economică.

Determinarea existenţială are drept consecinţă forma concretă a bunurilor şi se identifică cu mijloacele de acţiune ale entităţii. De exemplu: bunuri corporale - terenuri, clădiri, maşini şi utilaje, mijloace de transport, stocuri; bunuri necorporale - creanţe, brevete, licenţe, mărci; bunuri financiare - disponibilităţi în lei şi în valută, şi alte elemente de avere.

Determinarea economică se referă la utilitatea şi valoarea bunurilor. Utilitatea este principalul factor prin care se stabileşte valoarea bunului şi reflectă capacitatea bunului de a satisface o anumită nevoie prin folosirea lui în procesul de producţie sau prin consum. Valoarea reprezintă expresia bănească a unei mărimi şi este modul de apreciere a unui bun.

Cea de-a doua componentă a patrimoniului, drepturile şi obligaţiile cu valoare economică, exprimă raporturile de proprietate în cadrul cărora se procură şi gestionează bunurile. Acestea capătă forma de drepturi în situaţia în care titularul de patrimoniu este proprietar, bunurile respective îi aparţin de drept, iar partea respectivă din patrimoniu poartă denumirea de patrimoniu propriu.

Raporturile de proprietate iau forma de obligaţii atunci când titularul de patrimoniu procură o parte din avere din resurse aparţinând altor persoane fizice şi juridice, bunurile respective nu îi aparţin de drept, echivalentul valoric al acestora trebuie restituit proprietarului, fapt pentru care partea corespunzătoare din patrimoniu poartă denumirea de patrimoniu străin.

Ecuaţia patrimoniului definit în sens juridic se prezintă astfel:

La nivelul obiectului contabilităţii bunurile economice sunt delimitate prin structura de active patrimoniale – ce posedă titularul de patrimoniu, iar drepturile şi obligaţiile prin cea de pasive patrimoniale – ce datorează titularul de patrimoniu. Ca rezultat apare o altă ecuaţie a patrimoniului:

Active patrimoniale = Pasive patrimoniale

Din punct de vedere economic, patrimoniul reprezintă totalitatea bunurilor, a mijloacelor şi valorilor disponibile necesare entităţii, bazate pe surse de finanţare. În acest sens obiectul de studiu al contabilităţii îl constituie circuitul capitalului privit sun dublu aspect:

• sub aspectul destinaţiei lui: capital fix şi capital circulant;
• sub aspectul modului de procurare sau de dobândire: capital propriu şi capital străin.

Capitalul fix sau activele imobilizate sunt formate din bunurile investite care participă la mai multe cicluri de exploatare şi care se înlocuiesc după un număr de ani de utilizare: utilaje, instalaţii, mijloace de transport, etc.

Capitalul circulant sau activele circulante sunt formate din bunurile economice care se consumă sau îşi schimbă forma de existenţă şi funcţională după fiecare ciclu de exploatare finalizat.

Capitalul propriu este dobândit de către o entitate prin efortul proprietarilor (acţionari sau asociaţi), prin autofinanţare (capitalizarea profitului, a amortizărilor şi a provizioanelor) şi prin subvenţiile primite. Capitalul propriu corespunde drepturilor pe care le au proprietarii asupra entităţii.

Capitalul străin, denumit şi capital împrumutat şi atras, cuprinde datoriile pe termen scurt şi lung faţă de bănci, furnizori, creditori, salariaţi, bugetul statului etc.

Ecuaţia de echilibru a capitalului se prezintă astfel:

Din punct de vedere financiar patrimoniul reprezintă totalitatea utilizărilor stabile în legătură cu resursele de finanţare. Aşa, resursele economice sunt abordate de către contabilitate din două puncte de vedere:

• al modului de utilizare;
• al provenienţei (sursei) acestor resurse.

+

În funcţie de modul de utilizare contabilitatea abordează resursele patrimoniale aflate la dispoziţia entităţii ca:

• utilizări durabile sau permanente sub forma bunurilor investite pe termen lung, ce corespund activelor imobilizate (clădiri, construcţii, utilaje,mijloace de transportare etc.);
• utilizări ciclice sau temporare care se consumă după fiecare ciclu de exploatare încheiat (aprovizionare, producţie, desfacere) şi care au forma de bani, stocuri, creanţe etc., care corespund activelor circulante.

Resurse

economice

Utilizări durabile

(active imobilizate)

Delimitarea resurselor din punct de vedere al provenienţei se prezintă astfel:

• resurse permanente sau durabile furnizate de către proprietari (acţionari, individuali), rezultate prin acumularea profitului, amortizărilor şi provizioanelor sau obţinute sub forma finanţărilor sau împrumuturilor pe termen lung (mai mare de un an);
• resurse temporare asigurate de către terţi şi care urmează să fie plătiţi în viitor (furnizori, bănci, creditori, salariaţi etc.) şi a căror scadenţă este mai mică de un an (termen scurt).

Resurse

economice

=

Resurse

permanente

+

Resurse

temporare

=

Concepţia financiară îşi propune să răspundă la întrebarea: Întreprinderea este aptă, datorită structurii activelor sale, să facă faţă datoriilor sale, atunci când acestea ajung la scadenţă? Răspunsul la această întrebare se poate prima în urma analizei informaţiilor contabile cuprinse în situaţiile financiare.

2.3. Noţiuni privind veniturile şi cheltuielile

Activităţile economice desfăşurate sunt consumatoare de resurse şi producătoare de venituri care produc modificări în volumul patrimoniului şi în poziţia financiară a entităţii. Aceste modificări sunt dezvăluite şi analizate prin Raportul (Contul) de profit şi pierdere.

Veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate în cursul perioadei de gestiune, sub forma intrărilor de active sau majorării valorii acestora, sau a diminuării datoriilor care au drept rezultat creşteri ale capitalului propriu cu excepţia celor legate de contribuţiile proprietarilor.

Veniturile sunt reprezentate de creşterea, în decursul perioadei de gestiune a unor beneficii economice (avantaje economice) viitoare sub forma:

 intrării sau creşterii de active;

 scăderii datoriilor, care se concretizează în creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţiile acţionarilor.

Intrarea sau creşterea activelor se produce ca urmare a:

1. obţinerii veniturilor din vânzarea bunurilor – venituri din comercializarea produselor şi mărfurilor;
2. veniturilor din prestarea serviciilor – venituri din executarea lucrărilor şi a altor operaţiuni conform condiţiilor contractuale pe parcursul unei anumite perioadei de timp, de exemplu, din serviciile de transport, reparaţie, intermediere, consultanţă, instruire, agrement-sport, instalare a utilajului, telefonie, internet, turism etc.;
3. veniturilor sub formă de dobânzi – venituri din utilizarea mijloacelor băneşti sau a echivalentelor acestora, precum şi din deţinerea obligaţiunilor şi a altor sume datorate entităţii;
4. veniturilor sub formă de redevenţe – venituri din utilizarea imobilizărilor necorporale ale entităţii cum ar fi brevetele, mărcile, drepturile de autor (copyright) şi software-ul pentru computere;
5. veniturilor sub formă de dividende – venituri din distribuirea profitului net între proprietari (asociaţi, participanţi, acţionari) proporţional cu cota deţinută în capitalul social.

Veniturile includ atât veniturile din activităţi curente, cât şi câştigurile din orice alte surse. Activităţile curente sunt orice activităţi desfăşurate de o entitate, ca parte integrantă a obiectului său de activitate, precum şi activităţile conexe acestora.

Câştigurile reprezintă venituri care pot apărea sau nu ca rezultat din activitatea curentă, dar nu diferă ca natură de această activitate. În contul de profit şi pierderi câştigurile se reflectă, de regulă, la valoarea netă, exclusiv cheltuielile aferente.

Cheltuielile reprezintă diminuări ale avantajelor economice înregistrate în perioada de raportare curentă sub formă de ieşiri sau reduceri ale valorii activelor ori de creşteri ale datoriilor şi care generează o reducere a capitalurilor proprii (rezultatului financiar), altele decât cele rezultate din distribuirea acestuia către proprietari.

Cheltuielile entităţii se divizează în:

• cheltuieli de bază

• cheltuieli financiare
• cheltuieli extraordinare, şi
• cheltuieli privind impozitul pe profit.

Cheltuielile de bază reprezintă cheltuieli aferente activităţii de bază a entităţii care generează avantaje economice viitoare.

Cheltuielile financiare sunt cheltuieli şi pierderi care rezultă din operaţiuni ce ţin de activitatea financiară a entităţii.

Cheltuielile extraordinare reprezintă cheltuieli efectuate în urma unor evenimente atipice care nu se manifestă permanent sau cu o anumită regularitate.

Cheltuielile privind impozitul pe profit – cheltuieli privind impozitul curent şi cel amânat luate în consideraţie la determinarea rezultatului net (profitului sau pierderii) al perioadei de raportare.

De asemenea cheltuielile se divizează în: cheltuieli curente, anticipate, de distribuţie, generale şi administrative ,cheltuieli cu personalul, costul vânzărilor, costurile îndatorării şi alte cheltuieli de bază.

Cheltuieli curente – cheltuieli efectuate şi recunoscute în contul de profit şi pierdere al perioadei de raportare curente;

Cheltuieli anticipate – cheltuieli efectuate în perioada de raportare curentă, dar care urmează a fi recunoscute în conturile de profit şi pierdere ale perioadelor de raportare ulterioare;

Cheltuieli de distribuţie – cheltuieli aferente promovării şi comercializării produselor finite, mărfurilor, serviciilor;

Cheltuieli generale şi administrative – cheltuieli aferente deservirii şi gestionării entităţii în ansamblu;

Cheltuieli cu personalul – totalitatea plăţilor calculate personalului conform legislaţiei în vigoare, inclusiv contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală;

Costul vânzărilor – costuri raportate la cheltuieli ca rezultat al comercializării bunurilor şi prestării serviciilor aferente activităţii de bază a entităţii;

Costurile îndatorării – dobânzi şi alte costuri similare aferente atragerii şi utilizării mijloacelor împrumutate, dar care nu corespund cerinţelor de capitalizare;

Alte cheltuieli de bază – cheltuieli efectuate în legătură cu desfăşurarea activităţii de bază a entităţii, dar care nu pot fi atribuite la costul vânzărilor, cheltuielile de distribuţie sau cheltuielile generale şi administrative.

Cheltuielile de bază includ costul vânzărilor, cheltuielile de distribuţie, cheltuielile generale şi administrative, alte cheltuieli de bază şi se clasifică astfel:

 după natura economică cheltuielile se divizează în:

1. cheltuieli materiale
2. cheltuieli cu personalul
3. cheltuieli cu amortizarea şi deprecierea activelor
4. alte cheltuieli

 după destinaţie cheltuielile se divizează în:

1. costul vânzărilor
2. cheltuieli de distribuţie
3. cheltuieli generale şi administrative
4. alte cheltuieli de bază.

Compararea la sfârşitul perioadelor de gestiune a veniturilor şi cheltuielilor pe tipurile de activităţi şi categorii de venituri şi cheltuieli, conduce la stabilirea rezultatului care poate fi sub forma de profit sau pierdere.

În situaţia în care veniturile sunt mai mari decât cheltuielile se înregistrează rezultat pozitiv, numit profit – surplusul de resurse ce rezultă după acoperirea valorii utilizărilor antrenate într-o activitate.

Dacă cheltuielile depăşesc veniturile se înregistrează rezultat negativ, numit pierdere. Pierderea exprimă valoric partea din cheltuieli neacoperită din venituri (partea din resurse consumate şi nerecuperate) şi afectează capitalurile proprii ale entităţii, determinând o diminuare a resurselor şi a volumului utilizărilor..

2.4. Faptele economice şi caracteristica lor

În cadrul circuitului economic ce are loc într-o entitate, procesele economice se desfăşoară sub forma de procese de:

 aprovizionare

 producţie

 desfacere.

Particularităţile acestor procese sunt determinate de obiectul şi felul entităţilor în cadrul cărora se desfăşoară. Astfel procesul de producţie are loc în special în entităţile industriale, agricole, de construcţii, prestări servicii etc. Cu ocazia desfăşurării acestui proces se consumă materii prime şi materiale, forţă de muncă, se utilizează mijloace fixe şi se efectuează o seamă de cheltuieli.

Procesul de producţie este oglindit în obiectul contabilităţii cu ajutorul conturilor în care se înregistrează consumul de muncă vie şi materializată.

Procesul de aprovizionare are loc în toate categoriile de entităţi şi cuprinde operaţiile privind dotarea entităţii cu materii prime şi materiale, mărfuri necesare procesului de producţie sau circulaţie, precum şi anumite cheltuieli de aprovizionare: cheltuieli de transport, taxe vamale, comisioane, cheltuieli de încărcare-descărcare, recepţie.

Procesul de desfacere ca ultimul moment al procesului reproducţiei, are loc în toate entităţile şi cuprinde expedierea şi vânzarea produselor, lucrărilor executate, serviciilor precum şi relaţiile financiare şi de creditare.

Pe timpul realizării proceselor economice se produc numeroase tranzacţii şi operaţiuni economico-financiare. Operaţiunile economice reprezintă fapte (evenimente) economice ce influenţează situaţia financiară a unei entităţi (unităţi patrimoniale). Acestea pot derula zilnic sute sau chiar mii de operaţiuni, care ulterior reprezintă materia primă pentru rapoartele contabile.

O operaţiune poate consta într-un schimb de valori (vânzare, cumpărare, plată, încasare sau credit) între două sau mai multe părţi independente. Operaţiune economică poate fi considerat şi orice alt fapt economic care are acelaşi efect ca şi schimbul, dar nu implică un schimb. De exemplu: pierderi cauzate de incendii, inundaţii, furt, uzura sau degradarea fizică a maşinilor şi utilajelor, sau acumularea zilnică a dobânzilor.

Întrebări de control pentru verificarea cunoştinţelor:

1. Cum poate fi definit obiectul contabilităţii?
2. Ce înţelegeţi prin noţiunea de patrimoniu?
3. Caracterizaţi esenţa economică şi esenţa juridică a patrimoniului.
4. Ce reprezintă bunurile economice ale unei entităţi?
5. Cum sunt delimitate bunurile economice la nivelul obiectului contabilităţii?
6. Ce înţelegeţi prin capital fix şi capital circulant?
7. De ce capitalul se divizează în capital propriu şi capital străin?
8. Prezentaţi patrimoniul entităţii (resursele patrimoniale) din punct de vedere financiar.
9. Definiţi noţiunea de venituri ale entităţii.
10. Prezentaţi în sinteză structura veniturilor.
11. Cum pot fi definite câştigurile?
12. Ce reprezintă cheltuielile unei entităţi?
13. Prezentaţi în sinteză structura cheltuielilor?
14. Ce înţelegeţi prin rezultat financiar?
15. Caracterizaţi procesele economice care se desfăşoară într-o entitate.
16. Ce reprezintă operaţiunile economice?

Bibliografie

1. Legea contabilităţii Nr.113 – XVI din 27 aprilie 2007/, (Monitorul Oficial Nr. 90-93/ 399 din 29.06.2007), art. 1-7.
2. Bazele contabilităţii. Fundamente şi premise pentru un raţionament profesional autentic / Dumitru Matiş. – Cluj-Napoca:Casa Cărţii de ştiinţă, 2010, p. 17-40.
3. Bazele contabilităţii: noţiuni de bază, probleme, studii de caz, teste grilă şi monografie/ Ristea Mihai, Dumitru Corina-Graziella. Bucureşti : Editura Universitară, 2005, p. 7-12.
4. Horomnea Emil. Bazele contabilităţii. Concepte, aplicaţii, lexicon. – Iaşi : Sedcom Libris, 2003, p. 28-38.
5. Grigoroi L., Lazari L. Bazele teoretice ale contabilităţii. – Ed. a 4 –a. + Ch.: Cartier, 2009, p.22-40.
6. Needles B., Anderson H., Caldwell J. Principiile de bază ale contabilităţii. Trad. din engl. Chişinău: Editura ARC, 2000, p. 1-35.
7. Ţurcanu V., Bajerean E. Bazele contabilităţii. Chişinău, Editura „Tipografia centrală”, 2004.